Nyhetsbrev

Høstens viktigste saker om næringseiendom

Denne høsten har vi fått flere viktige regelendringer, dommer og fortolkningsuttalelser som kan ha stor betydning for aktører innen næringseiendom. I nyhetsbrevet forteller våre eksperter deg det du trenger å vite.

1. Et etterlengtet fritak for dokumentavgift trer trolig i kraft 2016

Regjeringen har foreslått å innføre fritak for dokumentavgift ved skattefrie omorganiseringer. Hvis Stortinget gir sin tilslutning, vil reglene tre i kraft 1. januar 2016. Finansdepartementet varsler også at de vil vurdere noen justeringer i tråd med høringsuttalelsene frem mot ikrafttredelsen. Fritaket er foreslått å gjelde omorganiseringer som formelt gjennomføres etter 1. januar 2016.

Etter gjeldende rett og praksis i dag er dokumentavgiftsfritak ved hjemmelsoverføring til fast eiendom kun forbeholdt omorganiseringer som skjer med "lovfestet selskapsrettslig kontinuitet", jf. Justisdepartementets rundskriv G 06/2006. Dette er eksempelvis fusjoner og fisjoner i medhold av aksjeloven kapittel 14 og 15.

Det har lenge vært ønskelig at også omorganiseringer som kan gjennomføres med skattemessig kontinuitet, men som ikke har selskapsrettslig kontinuitet, skal omfattes av dokumentavgiftsfritaket. Nettopp omdanning av ANS, DA eller KS til AS kan skje med skattemessig kontinuitet på visse vilkår. Etter dagens regler vil imidlertid dokumentavgift utløses ved omdanning av slike selskaper der grunnbokshjemmel overføres til det overtakende selskapet.

I høringsforslaget som ble sendt ut i mai 2015 har Finansdepartementet foreslått å vedta et dokumentavgiftsfritak ved overføring av grunnbokshjemmel til fast eiendom, når dette skjer i forbindelse med omorganiseringer som kan gjennomføres med skattemessig kontinuitet. Forslaget omfatter også omdanning av ANS, DA eller KS til AS. Forslaget innebærer at man vil kunne foreta skattefrie omdanninger, og samtidig unngå kostnaden til dokumentavgift som foreligger i dag.

Benytt anledningen til å rydde opp i gamle hjemmelsselskapsstrukturer

Det er all grunn til å tro at mange, når fritaket er på plass, vil benytte muligheten til å rydde opp i gamle hjemmelsselskaps-strukturer, hvor hjemmel og eierskap til eiendommen ligger på forskjellige selskaper og hvor hjemmelsselskapet er et ansvarlig selskap (ANS/DA) eller kommandittselskap (KS).

Det er ventet at forslaget om dokumentavgiftsfritaket vil bli vedtatt like før jul, med ikrafttredelse fra 2016.

2. Skatt på leietakertilpasninger

Profesjonelle utleiere kjenner problemstillingen om at leietaker ønsker særskilte tilpasninger av lokalene i forbindelse med overtakelsen. Partene forhandler om det er utleier eller leietaker som skal bære denne kostnaden. I denne sammenheng bør særlig utleier vurdere skattekonsekvensene.

Ett spørsmål er hvem av partene som eier tiltaket, og dermed skal ha avskrivninger i leieperioden. Dersom utleier er eier, vil utleier kun få saldoavskrivninger på 2 prosent per år for fast eiendom og 10 prosent for tekniske anlegg. Dersom leietaker anses som eier, og tiltaket ikke kan flyttes, må leietaker kunne avskrive påkostningen lineært over leieperioden. En vanlig regulering i leieavtalen er at leietakers tiltak tilfaller utleier. Det kan bety at utleier er skattemessig eier etter hvert som tiltakene inkorporeres i bygget. Dette er slått fast i en Høyesterettsavgjørelse fra 1986.

Har utleier mottatt en økonomisk fordel?

Et vilkår for beskatning er om utleier har mottatt en økonomisk fordel. Om det foreligger en fordel må bero på en vurdering, blant annet av om tiltaket har verdi etter leieavtalens utløp, om det skal betales vederlag og om leietaker har plikt til å rive tiltaket før han flytter ut.

Dersom man først kommer til at tiltaket innebærer en fordel tilført utleier, anses utleier i utgangspunktet som eier av påkostningen når denne foretas. Utleier skal da inntektsføre det beløp som utgjør hans fordel ved endringsarbeidet. Det samme gjelder dersom det er avtalt mellom partene at utleier ved utløpet av eiertiden skal kompensere leietaker for påkostningen. Også her anses utleier som eier når påkostningen foretas.

Inntektsføringen av utleiers fordel skal normalt skje i det inntektsår påkostningen foretas av leietaker. Merk at det i ligningspraksis er lagt til grunn at utleier kan skattlegges for fordelen med like deler gjennom leieperioden. Deler av skatten kommer altså allerede i første året etter tiltakets inkorporering. Dette viser at utleier må gjøre en kommersiell vurdering når det forhandles om leietakertilpasninger, herunder om tiltaket har verdi for utleier ved leietakers utflytting.

Den skattemessige fordelen vil ikke alltid tilsvare tiltakets kostnad. Det beror på tiltakets art og markedsforholdene på stedet.

3. Avtale om ansvarsbegrensning kan unnta ANS, DA og KS fra rentefradragsbegrensningsregelen

Skattedirektoratet har i bindende forhåndsuttalelse BFU 8/15, behandlet spørsmålet om deltakere i et ansvarlig selskap skulle anses å ha stilt sikkerhet for selskapets gjeld i relasjon til rentebegrensningsregelen. Direktoratet kom til at inngåelse av avtale om ansvarsbegrensning mellom et ansvarlig selskap, deltakerne og långiver medførte at selskapets deltakere ikke lenger ble ansett for å ha stilt sikkerhet etter rentefradragsbegrensningsregelen.

Finansdepartementet kom i en uttalelse 10. juli 2014 til at sikkerhetsstillelse som bygger på selskapsform, er å anse som sikkerhetsstillelse i rentebegrensningsregelens forstand. Ansvarlig selskap med en deltaker som eier minst 50 prosent eierandel ville dermed anses å ha stilt sikkerhet for selskapets gjeld, og derfor få begrenset rentefradrag.

Finansdepartementets uttalelse

"Renter knyttet til et deltakerliknet selskaps lån fra en ikke-nærstående part vil dermed omklassifiseres til interne renter dersom det deltakerliknede selskapet har en nærstående deltaker, og bestemmelsen i selskapsloven § 2-4 første ledd ikke er fraveket i selskapsavtalen.."

I BFU 8/15 fant direktoratet at det avgjørende for om det skulle anses å foreligge sikkerhetsstillelse fra nærstående, var om det var inngått en avtale som begrenset deltakernes ansvar og dermed selskapets lånemuligheter. I avtaleutkastet fraskrev långiver seg muligheten til å gjøre krav gjeldende mot deltakerne vedrørende selskapets låneforhold ved selskapets mislighold av låneavtalene.

Det er på denne bakgrunn tilstrekkelig at det foreligger en avtale mellom de aktuelle partene om begrensning av deltakernes ansvar. En slik ansvarsbegrensning må ikke uttrykkelig reguleres av selskapsavtalen.

Hvilken betydning har dette?

Dette innebærer at det kan inngås avtale om ansvarsbegrensning for lån som eksempelvis et ANS har hos ekstern långiver, med den konsekvens at selskapets deltakere fritas fra deres lovpålagte solidaransvar slik dette følger av selskapsloven § 2-4 i relasjon til om de anses å ha stilt sikkerhet for gjeld for långiver. Det samme antas å gjelde for andre deltakerlignede selskaper, som selskaper med delt ansvar (DA), kommandittistselskaper (KS) og indre selskaper.

4. Vilkår for betinget skattefritak oppfylt ved reinvestering i nytt bygg på annen tomt

Skattytere er gitt anledning til utsettelse av gevinstbeskatning når skattyteren ved ufrivillig realisasjon bruker vederlaget til å erverve "nytt objekt av samme art". Slik ufrivillig realisasjon kan for eksempel være brann eller annen ulykke. Nytt formuesobjekt må være ervervet eller bindende avtale om erverv må være inngått innen utløpet av tredje året etter realisasjonsåret.

Skattedirektoratet har i bindende forhåndsuttalelse BFU 5/15 behandlet spørsmålet om gjenoppbygging etter brann på en annen tomt enn branntomten ble ansett som reinvestering etter sktl § 14-70. Etter Skattedirektoratets vurdering var vilkårene for betinget skattefritak oppfylt ved reinvestering i nytt bygg bestående av verkstedlokaler, kontor- og selskapslokaler, samt leiligheter for utleie, på annen tomt. Det nye bygget ble ansett å ha samme funksjon for eierne som det gamle bygget og således være av samme art.

Reinvesteringen måtte altså ikke skje ved gjenoppbygging av nytt bygg på branntomten.

5. Høyesterettsdom (Kverva) Fradragsrett for bidrag til kommunalt skolebygg

Høyesterett behandlet i sept. 2015 spørsmålet om selskapet Kverva AS ved inntektsligningen for 2010 hadde rett til fradrag for et bidrag på NOK 50 mill. til Frøya kommune, til oppføring av en offentlig skole i kombinasjon med et kulturhus i kommunen.

Kverva er et holdingselskap uten egne ansatte. Selskapet driver omfattende investeringsvirksomhet gjennom sine datterselskaper. Kvervas inntekter er hovedsakelig inntekter gjennom utbytte fra datterselskapene. Frøya kommune hadde ikke økonomisk evne til å bære finansieringen av det kombinerte skole- og kulturbygget. Kverva vurderte tiltaket som viktig for bosettingen i kommunen og for rekrutteringen til datterselskapet som drev virksomhet i Frøya kommune. Kverva mente at tiltak for å tiltrekke elever til Frøya fra regionen kunne bedre rekrutteringen av kvalifisert arbeidskraft til selskaper i Kverva-konsernet.

Høyesteretts flertall kom til at det forelå fradragsrett

Det forelå altså en klar saklig sammenheng mellom bidraget og Kvervas næringsvirksomhet, slik at kravet til nær og umiddelbar sammenheng var oppfylt. Flertallet var av den oppfatning at kostnader med formål å tiltrekke, beholde og utvikle arbeidskraft og kompetanse etter sin art har tilknytning til inntektsgrunnlaget for virksomheter som er avhengige av jevn tilgang på arbeidskraft. Det ble uttalt at formålet med investeringen må vurderes "med utgangspunkt i skattyters utsagn om hva som er hovedsiktemål med investeringen." Staten anførte at tilskuddet burde vært tatt som en kostnad i datterselskapet. Høyesterett fant det tilstrekkelig at Kvervas tilskudd gikk til realisering av et tiltak som hadde til formål å styrke inntektsgrunnlaget for datterselskapene, og derigjennom Kvervas egne inntekter gjennom utbytte.

For holdingselskaper, da også selskaper knyttet til eiendom, er det aktuelt å yte bidrag til lokale tiltak for å fremme bosetting eller næringslivsformål. Dette kan for eksempel tenkes å gjeldebidrag for å bygge broforbindelse med fastlandet eller ved fjerning av bompenger. Dommen gir anvisning på skattemessig fradragsrett dersom det er tilstrekkelig sammenheng mellom bidraget og et selskaps næringsvirksomhet.

6. "Need to know" om statsbudsjett for 2016 og skattereform-meldingen

  • Reduksjon av alminnelig inntekt fra 27 prosent til 25 prosent i 2016. Ytterligere reduksjon til 22 prosent innen 2018. Dette motsvares av økt trinnskatt på personinntekt og økt eierbeskatning.

  • Etter justeringer i trinnskatten i tilleggsmeldingen til statsbudsjettet fremlagt 30. oktober 2015 er de fire satsene i trinnskatten; 0,9 prosent i trinn 1, 1,7 prosent i trinn 2, 10,7 prosent i trinn 3 og 13,7 prosent i trinn 4.

  • Økt beskatning for aksjeutbytte og aksjegevinster fra 27 prosent i dag til 28,75 prosent i 2016, og til om lag 32 prosent innen 2018.

  • Aksjonærlån skal skattemessig behandles som utbytte for lån som tas opp eller utvides etter 7. oktober 2015. Økning av saldo etter 7. oktober på eksisterende lån vil omfattes av forslaget. Det samme gjelder videreføring eller forlengelse av lån som er forfalt 7. oktober. Det foreslås unntak for utlån fra bank til lånekunde som har aksjepost i samme bank, samt for lån fra arbeidsgiver til arbeidstaker som har aksjepost på mindre enn 5 prosent.

  • Det foreslås å innføre en regel som avskjærer fradrag for kostnader ved mislykkede aksjeoppkjøp. Dette vil for eksempel kunne gjelde kostnader til bedriftsgjennomgang (due diligence) som ikke fører til oppkjøp.

  • Formuesskattesatsen beholdes på 0,85 prosent etter reversering i tilleggsmeldingen til statsbudsjettet fremlagt 30. oktober 2015. Bunnfradraget økes fra 1,2 mill. til 1,4 mill.

  • Økt verdsettelse av sekundærbolig og næringseiendom fra 70 prosent til 80 prosent av beregnet markedsverdi. En sikkerhetsventil gjør at sekundærbolig og næringseiendom kan settes ned etter krav fra skattyter dersom den overstiger 96 prosent av eiendommens dokumenterte omsetningsverdi. Endringer i formuesskattegrunnlaget vil ha virkning for eiendomsskattetaksering.

  • Verdsettelse av primærbolig beholdes på dagens 25 prosent.

  • Skjerping av rentefradragsreglene. Det foreslås å stramme inn regelen som begrenser rentefradraget mellom nærstående, der netto rentekostnader overstiger 5 mill. kroner. I dag gis det ikke fradrag for rentekostnader til nærstående part (interne renter) som overstiger 30 prosent av et beregningsgrunnlag som består av resultat før skatt, renter og avskrivninger. Det foreslås å redusere rentefradragsrammen til 25 prosent av dette beregningsgrunnlaget. Dagens regel er begrenset til renter på interne lån (renter på lån i interessefellesskap), renter på visse lån til eksterne långivere ("back-to-back-lån" mv), samt lån som nærstående har stilt sikkerhet for. Det signaliseres i skattemeldingen at det kan bli aktuelt å utvide regelen slik at renter til uavhengige (eksterne) låntakere også inkluderes i rentebegrensningen.

  • Skjerping av avskrivningsreglene. Det er ikke foreslått endringer i avskrivningsreglene for 2016, men det varsles at det vil komme endringer som ledd i skattereformen.

  • Regjeringen foreslår å skrote den såkalte startavskrivningen på 10 prosent for maskiner og inventar, som ble innført som en tilleggsavskrivning i investeringsåret fra og med 2014. Det varsles at denne vil avvikles i 2017.

  • Anlegg med en så enkel konstruksjon at brukstiden er under 20 år, kan etter dagens regler avskrives med inntil 10 prosent. Scheel-utvalget foreslo at grensen for brukstid skulle økes til 25 eller 30 år, noe som ville innebåret en skattelettelse for enkelte bedrifter. Forslaget følges likevel ikke opp av regjeringen, som nå varsler at grensen på 20 år videreføres.

  • Fritak for dokumentavgift ved omorganiseringer (omtalt her).

Ta kontakt med: