Solidarisk skatteansvar for deltakerlignede eiendomsselskaper

– unngå ansvar for deltakernes skatt
Eiendomsselskaper er oftest organisert som AS, men det er ikke så rent sjelden at eiendomsselskaper heller organiseres som deltakerlignede selskaper, for eksempel som ANS, DA, IS eller KS.

En særlig risiko ved investeringer i et deltakerlignet eiendomsselskap er at dette (i motsetning til et AS) kan bli holdt ansvarlig for manglende betaling av skatt hos en deltaker, på grunnlag av særlige bestemmelser om solidaransvar for skatt i skattebetalingsloven. Enkelte har også hevdet at de øvrige deltakere under gitte omstendigheter kan holdes direkte ansvarlig for en deltakers manglende betaling av skatten.

Ved eiendomsinvesteringer gjennom deltakerlignede eiendomsselskaper må investorene i det enkelte tilfellet vurdere hvilken risiko solidaransvaret kan medføre, og også vurdere om det bør gjøres tiltak for å redusere risikoen. Nedenfor redegjør vi for hovedtrekkene i ansvaret og ser på muligheter for å sikre seg mot solidaransvaret.

Selskapets medansvar for deltakernes skatt
Selskaper som er underlagt deltakerligning (som for eksempel ansvarlig selskap, indre selskap eller kommandittselskap) har ansvar for skatt som den enkelte deltaker er lignet for og som skal betales, jf. skattebetalingsloven § 16-11:

"(1) Ved ligning av deltaker i selskap som nevnt i skatteloven § 2-2 annet ledd bokstavene a til e, er selskapet ansvarlig for formues- og inntektsskatt og trygdeavgift som ikke kan innkreves hos deltakeren. Lignes en deltaker også av formue og inntekt utenfor selskapet, omfatter ansvaret bare en så stor del av skatte- og avgiftskravet som etter en forholdsmessig fordeling faller på formue i og inntekt fra selskapet.

(2) Selskap og innretning hjemmehørende i riket er ansvarlig for inntektsskatt og trygdeavgift av godtgjørelse, tantieme, gratiale eller lignende som ytes til person bosatt i utlandet og selskap og innretning hjemmehørende i utlandet, jf. skatteloven § 2-3 første ledd bokstavene a til g og annet ledd og § 3-4 første til tredje ledd."

Deltakerlignede selskaper er ikke egne skattesubjekter. Rent teknisk beregnes en netto skattepliktig inntekt på selskapet som sådan, og det utarbeides selvangivelse og vedlegg for selskapet. Skatten fordeles imidlertid til betaling på den enkelte deltaker. Er det en av deltakerne som ikke betaler, så vil det rent faktisk gå ut over de andre deltakerne i selskapet, ved at selskapets verdier benyttes til dekning av en av deltakernes skatt.

Ansvaret gjelder skatt som ikke kan «innkreves» hos deltakeren. At skatten ikke kan «innkreves» betyr at deltakeren ikke bare faktisk må unnlate å betale skattekravet ved forfall, men deltakeren må i tillegg også mangle evne til å betale hele eller deler av skatteforpliktelsen. Dette kan eksempelvis være tilfelle etter avholdt utleggsforretning med «intet til utlegg». Det kreves ikke at skattyter må slås konkurs før ansvarskrav kan rettes mot selskapet. Selskapets ansvar er således et subsidiært betalingsansvar. Deltakerne vil i så tilfelle indirekte bli ansvarlig ved at selskapet kan komme i betalingsansvar, gjennom at de eier en andel av selskapet.

Dersom heller ikke selskapet kan dekke skatten til en deltaker, er det som nevnt omdiskutert om skatteoppkreveren kan gjøre de andre deltakerne direkte ansvarlige i medhold av ansvarsbestemmelsen i selskapsloven § 2-4. En subsidiær innfordring hos de øvrige selskapsdeltakerne kan fremstå praktisk for å få dekket skattekravet. I Skattebetalingsloven med kommentarer legges til grunn at dersom skatten ikke lar seg inndrive hos selskapet synes det ikke å foreligge reelle grunner for at ikke deltakerne skal hefte for den ubetalte skatten.

Finansdepartementet har imidlertid, i en uttalelse inntatt i Utvalget 1977 s. 622, antatt at et ansvarlig selskaps ansvar etter daværende regel i skatteloven av 1911 «for det enkelte medlems skatt ikke er en selskapsforpliktelse som omfattes av det alminnelige solidaransvar i ansvarlige selskaper.» I henhold til uttalelsen kan skatten bare kreves dekket i selskapets aktiva. Skattemyndighetene følger fortsatt dette synspunktet, noe som også vi mener er riktig.

Ansvarets rekkevidde og muligheten for å unngå ansvar
Ansvaret er begrenset til den skatt som ikke kan innkreves hos deltakeren, og som er ilignet "på grunnlag av selskapsdeltakelsen". Lignes en deltaker også av formue og inntekt utenfor selskapet, omfatter ansvaret dermed bare en så stor del av skatte- og avgiftskravet som etter en forholdsmessig fordeling faller på formue i og inntekt fra selskapet (deltakerens andel av nettoinntekten etter reglene for deltakerligning). Selskapets ansvar vil også være påvirket av skatt som er innbetalt av deltakeren.

Eksempel:
En deltaker har total utlignet skatt på kr 1 000 000
Nettolignet inntekt fra ANS der skatt utgjør kr 300 000
Skatt fra annen inntekt utgjør kr 700 000

Dersom deltakeren i løpet av året har innbetalt kr 500 000 i skatt, vil selskapets ansvar for skatten utgjøre kr 150 000.

Et spørsmål er om en slik forholdsmessighet alltid vil gjelde, eller om det spiller en rolle hvilken skatt som er innbetalt i løpet av året, og om det har en betydning om denne skatten kan identifiseres/dokumenteres.

En kan tenke seg at selskapet (for å sikre seg mot senere ansvar for ubetalt skatt) sørger for at det settes av midler for å dekke forskuddsskatt for deltakeren. Selskapet sørger sågar for at det innbetales forskuddsskatt ved at skatten betales fra selskapets konto, og uttaket bokføres som betaling av skatt for vedkommende deltaker. Vi legger til grunn at selskapet innbetaler kr 300 000 i forskuddsskatt (for deltakeren). Deltakeren har i dette eksemplet kr 700 000 i ubetalt skatt, som gjelder skatt på andre inntekter. Ettersom det kan påvises at det er innbetalt forskuddsskatt (som gjelder den deltakerlignede inntekten fra selskapet), er vår vurdering at selskapet går fri av ansvar i dette tilfellet. En mulig måte å sikre seg fra solidaransvar er derfor å sørge for at det kan dokumenteres at deltakeren faktisk har betalt skatt knyttet til inntekt/formue fra selskapet.

Etter vår vurdering må det være legitimt for selskapet å forebygge/unngå et senere ansvar ved å sørge for at deltaker betaler skatt som er ilignet på grunnlag av selskapsdeltakelsen. Ved at selskapet sørger for å innbetale forskuddsskatt for deltakeren, kan dette dokumenteres.

Regress og sikring av krav
Det er den skatte- og avgiftspliktige som er prinsipalt ansvarlig for et krav. Betaler selskapet deltakerens krav, kan selskapet gå på deltakeren og kreve beløpet tilbake.

Muligheten for å få dekning i regressomgangen er antakelig på kort sikt liten, da vilkåret for at selskapet skal bli betalingspliktig jo som nevnt er at deltakeren mangler betalingsevne.

Regresskravet er ikke utstyrt med de særrettigheter med hensyn til tvangsfullbyrdelse mv. som gjelder for skatte- og avgiftskrav, og regresskravet omfattes eksempelvis ikke av de bistandsavtaler Norge har inngått med andre land vedrørende innkreving av skatt. Dersom regresskravet ikke betales frivillig, må det skaffes tvangsgrunnlag. Slikt tvangsgrunnlag må skaffes i utlandet dersom skyldneren er hjemmehørende der. Kravet kan deretter inndrives via de ordinære namsmyndigheter i vedkommende land. Det kan derfor være aktuelt å vurdere særlige garantier, gjensidig pant i andelene eller andre sikkerhetsstillelser i tilfeller hvor flere investorer gjør eiendomsinvesteringer gjennom et deltakerlignet selskap.

Skrevet av: