Nyhetsbrev

Statsbudsjettet 2016 og skattereformen – moderate tilpasninger

Norsk økonomi skal rustes for vanskeligere tider. Neste år forventes det at Norge vil gå med underskudd. I det følgende ser vi på Regjeringens foreslåtte endringer med juridiske argusøyne. Regjeringen følger opp en del av forslagene til Scheel-utvalget, men forkaster en rekke andre. Hovedtrekket i forslagene er at skatt på alminnelig inntekt foreslås redusert etappevis: 27-25-22 pst, utbytteskatt mv. økes gradvis: fra 27-29-32 pst og det foreslås økt verdsettelse av sekundær bolig og næringseiendom.

1. ETAPPEVIS REDUKSJON AV SKATT PÅ ALMINNELIG INNTEKT KOMBINERT MED ETAPPEVIS ØKNING AV UTBYTTESKATT OG SKATT PÅ PERSONINNTEKT

1.1             Redusert skatt på alminnelig inntekt fra 27 pst til 22 pst

For 2016 foreslår Regjeringen å redusere skattesatsen på alminnelig inntekt fra 27 pst til 25 pst (fra 23,5 pst til 21,5 pst i Finnmark og Nord-Troms). I perioden 2016-2018 anbefaler Regjeringen å redusere satsen ned til 22 pst.

Regjeringen ønsker å videreføre gjeldende skattesystem kjennetegnet ved stor grad av likebehandling, brede inntektsgrunnlag og lave satser.

Mange land har de senere årene redusert skattesatsen, slik at dagens norske sats på 27 pst fremstår som høy i et internasjonalt perspektiv. Både Storbritannia, Finland og Island har en selskapsskattesats på 20 pst. Danmark skal redusere selskapsskatten til 22 pst.

Det antas at redusert sats vil dempe uheldige vridninger ved selskapsbeskatningen, herunder favoriseringen av gjeld, og lønnsomheten av å flytte overskudd ut av Norge. Forskjellsbehandlingen av gjeld og egenkapital vil bli mindre ved lavere skattesats.

En reduksjon i inntektsskattesatsen vil kreve inndekning og vil ha stor betydning for skattesystemet som sådan, både med hensyn til proveny, fordeling og utforming av personbeskatningen.

Grunnrenteskatten og særskatten på petroleumsvirksomhet foreslås økt med 2 pst til hhv. 33 pst og 53 pst.

1.2            Etappevis økning av eierinntekter

Som følge av at selskapsskattesatsen reduseres til 25 pst foreslår Regjeringen at beskatningen av eierinntekter økes fra 27 pst til 28,75 pst.

Denne økningen omfatter aksjeutbytte, aksjegevinster, utdeling fra deltakerlignet selskap og gevinst ved realisasjon av andel i deltakerliknet selskap. Teknisk skjer økningen ved at grunnlaget for utbytteskatten multipliseres med 1,15, i stedet for at det gis særskilt inntektsskattesats for disse inntektene.

Samlet sett vil den samlede marginalskatten på utbytte mv. (inklusive selskapsskatt) opprettholdes på om lag på 2015-nivået.

Det foreslås ikke særskilte overgangsregler. Endring av skattesatsen på alminnelig inntekt og oppjustert utbyttebeskatning anslås å redusere provenyet med om lag 26,8 mrd kr.

Dersom alminnelig inntekt reduseres til 22 pst i 2018, vil utbytteskatten mv. økes til om lag 32 pst (ved at grunnlaget for utbytteskatten multipliseres med 1,44).

Regjeringen følger således ikke opp Scheel-utvalgets forslag om å øke utbytteskatten helt til 41 pst og forslaget om å øke den samlede beskatning til 52,8 pst.

Scheel-utvalget viste til at det i noen tilfeller kan være problematisk å dokumentere hva som er innbetalt kapital på den enkelte aksje. Departementet ble bedt om å vurdere dette nærmere. Departementet vil i egen sak vurdere skillet mellom innbetalt kapital og utbytte.

1.3            Etappevis økning personbeskatning – progressiv trinnbeskatning

For å dekke inn hoveddelen av provenytapet forbundet med reduksjonen av skattesatsen fra 27 pst til 25 pst, foreslås det en ny progressiv bruttoskatt på personinntekt (trinnskatt). Denne vil erstatte dagens toppskatt, og det innføres to nye innslagspunkter for lavere inntektsnivåer.

De foreslåtte satsene i den nye trinnskatten er som følger:

         Trinn 1: Personinntekt ut over NOK 158 800: 0,8 pst.

         Trinn 2: Personinntekt ut over NOK 224 900: 1,6 pst.

Trinn 3: Personinntekt ut over NOK 565 400: 10,6 pst (8,6 pst i Nord-Troms og Finnmark).

Trinn 4: Personinntekt ut over NOK 909 500: 13,6 pst.

Trinnskatten vil også gjelde for beregnet personinntekt fra enkeltpersonforetak. Lovendringen vil tre i kraft med virkning fra 1. januar 2016.

2.               Skatt på formue og eiendom

Regjeringen foreslår å redusere formuesskattesatsen til 0,8 pst samtidig som ligningsverdien av sekundærbolig og næringseiendom økes til 80 pst av beregnet markedsverdi. En sikkerhetsventil gjør at sekundærbolig og næringseiendom kan settes ned etter krav fra skattyter dersom den overstiger 96pst av eiendommens dokumenterte omsetningsverdi. Bunnfradraget foreslås økt fra 1,2 mill kr til 1,4 mill kr. Forslaget anslås å redusere provenyet med om lag 1 120 mill kr.

Endringer i formuesskattegrunnlaget vil ha virkning for eiendomsskattetaksering, og regjeringen foreslår at endringene blir fulgt opp med justeringer i eiendomsskatteloven.

Regjeringen vil skjerme primærboligen og beholder verdsettelsen av denne på dagens 25 pst. Regjeringen føler således ikke Scheel-utvalget som ville øke verdsettelsen til 80 pst av markedsverdi og Scheel-utvalgets forslag om et sjablongbasert verdsettingssystem for fritidseiendom, tilsvarende som for bolig og næringseiendom, samt endring av nåværende verdsettingssystem for boliger.

Formuesskatt er i dag lite utbredt i land som er sammenlignbare med Norge. Regjeringen vil i budsjettet for 2017 komme tilbake med en nærmere vurdering av målrettede lettelser for næringsrelatert kapital.

Regjeringen følger heller ikke opp Scheel-utvalgets forslag om å oppheve skattefritaket ved utleie av hybler mv i egen bolig.

3.               lån og renter

3.1            Innstramninger i rentebegrensningsreglene

Det foreslås å stramme inn regelen som begrenser rentefradraget mellom nærstående der netto rentekostnader overstiger 5 mill. kroner. I dag gis det ikke fradrag for rentekostnader til nærstående part (interne renter) som overstiger 30 pst av et beregningsgrunnlag som består av resultat før skatt, renter og avskrivninger. Det foreslås å redusere rentefradragsrammen til 25 pst av dette beregningsgrunnlaget.

Dagens regel er begrenset til interne renter (renter på lån i interessefellesskap), renter på visse lån til eksterne långivere ("back-to-back-lån" mv), samt lån som nærstående har stilt sikkerhet for. Det signaliseres fra departementet at det kan bli aktuelt å utvide regelen slik at renter til uavhengige (eksterne) låntakere også inkluderes i rentebegrensningen. Departementet uttaler i skattemeldingen at det ikke er grunn til å avkorte fradrag for eksterne gjeldsrenter i ordinære låneforhold der det ikke er risiko for overskuddsflytting, og vil utrede alternative løsninger for å hindre at reelle låneforhold rammes. Herunder vil OECDs anbefalinger om nasjonale rentebegrensningsregler vurderes. OECD legger frem sin anbefaling i høst.

3.2            Beskatning av aksjonærlån til personer

Det foreslås at lån til personlige aksjonærer skattemessig skal behandles som utbytte på aksjonærens hånd. Forslaget er en betydelig innskjerpelse av dagens regler. Forslaget gis virkning for lån som tas opp 7. oktober 2015 eller senere. Økning av saldo etter 7. oktober på eksisterende lån, vil omfattes av forslaget. Det samme gjelder videreføring eller forlengelse av lån som er forfalt 7. oktober.

Den delen av lånet (eventuelt sammen med ordinært utbytte) som overstiger skjermingsfradraget, skattlegges som alminnelig inntekt. Det foreslås at nedbetaling av lån som tidligere er utbyttebeskattet behandles som innskudd av ny kapital på aksjonærens hånd, for å sikre at midlene ikke skattlegges en gang til ved senere realisasjon av aksjene. Dette innebærer at nedbetalingsbeløpet fordeles og legges til inngangsverdien på aksjonærens aksjer. Dette vil øke aksjonærens skjermingsgrunnlag tilsvarende. Nedbetalingsbeløpet vil også få den effekt at det anses som skattemessig innbetalt kapital, og kan tilbakebetales uten ytterligere beskatning. Det legges til grunn at aksjonæren skal kunne motregne utbytte mot tidligere beskattede lån uten ytterligere beskatning.

Departementet legger til grunn at dersom det er et reelt lån, skal lånet fortsatt behandles som et lån i andre sammenhenger. Det vil si at det skal gis fradrag for gjelden i aksjonærens formuesskattegrunnlag. Selskapet vil fortsatt kunne behandle aksjonærlånet som en fordring. Beregnes renter på aksjonærlån som er skattlagt, skal rentene være fradragsberettiget for aksjonæren og skattepliktige for selskapet.

Regelen vil også omfatte lån til aksjonærens nærstående (dvs aksjonærens ektefelle eller personer som aksjonæren er i slekt eller svogerskap med i opp eller nedstigende linje eller i sidelinje så nær som onkel eller tante). Regelen skal også gjelde dersom aksjonæren får lån fra et annet selskap i konsernet. Det foreslås at regelen også skal gjelde lån som gis indirekte fra uavhengig part der selskapet enten stiller sikkerhet for lån til aksjonæren, eller gir lån til uavhengig part i sammenheng med at denne gir lån til aksjonæren.

3.3            Innstramming i reglene om ekstrabeskatning av renter

Renter på lån fra personlige skattytere til selskap blir i dag ekstrabeskattet. Det er gjort unntak fra ekstrabeskatningen for renter på lån som knytter seg til mengdegjeldsbrev. Det er foreslått en begrensning i lovbestemmelsen ved at unntaket bare skal gjelde for mengdegjeldsbrev som er gjenstand for omsetning i organiserte marked innen seks måneder etter utstedelsen.

4.              Avskjæring av fradrag for ikke gjennomførte aksjeoppkjøp

Departementet foreslår i budsjettet å innføre en regel som avskjærer fradrag for kostnader ved mislykkede aksjeoppkjøp. Regelen skal gjelde fra inntektsåret 2016. Dette vil for eksempel kunne gjelde kostnader til bedriftsgjennomgang (due diligence) som ikke fører til oppkjøp.

Den foreslåtte endringen er etter departementets syn en presisering av gjeldende rett. Det er vi ikke enige i. Skattemyndighetenes standpunkt i disse spørsmålene har vært omdiskutert. Skattytere har utfordret myndighetenes syn i klagesaker og for domstolene.

Det foreligger dom fra Asker og Bærum tingrett der retten kom til at det forelå fradragsrett for kostnader til ikke gjennomførte oppkjøp. Både ordlyd og forarbeider ble av retten tolket slik at det må foreligge et faktisk gjennomført erverv for at det ikke skal foreligge fradragsrett. Retten legger i dommen til grunn at fradrag for kostnader avskjæres dersom kostnadene ville vært aktiveringspliktige for aksjonærer utenfor fritaksmetoden. Hvor det ikke er ervervet noen aksjer, vil det imidlertid ikke være noen aksjeinvestering å aktivere kostnadene på. Det forelå etter rettens vurdering ingen aktiveringspliktige kostnader, og følgelig ble kostnadene heller ikke rammet av avskjæringsbestemmelsen. Staten anket tingrettens dom, og saken skal til behandling i lagmannsretten i desember i år.

Departementet ønsker en presisering i lovteksten. Etter vår vurdering tilsier både reelle hensyn og sammenhengen i skattesystemet at denne type reelle kostnader for bedrifter i en utviklings- og oppbyggingsfase ikke avskjæres. Utgifter til ikke gjennomførte aksjetransaksjoner bør stå i samme stilling som andre eierkostnader og gi fradrag.

5.               Beskatning av grenseoverskridende aksjeinntekter

Scheel-utvalget hadde en rekke anbefalinger knyttet til beskatning av grenseoverskridende aksjeinntekter. Departementet har i statsbudsjettet kun fulgt opp ett av disse i forhold til fritaksmetoden, men har i meldingen om skattereform varslet at man vil se nærmere på en rekke av de øvrige punkter som Scheel-utvalget tok opp.

5.1             Fritaksmetoden

I tråd med Scheel-utvalgets anbefaling fastholder departementet någjeldende ordning med at grenseoverskridende aksjeinntekter beskattes først ved utbytteutdeling eller salg av eierandelen. Fritaksmetoden fastholdes derfor som sådan, men det foreslås enkelte innstramminger.

Rent konkret foreslås det i statsbudsjettet at fritaksmetoden avskjæres for utbytte der utdelende selskap har fått fradrag for utbytteutdelingen. Avskjæringen er begrunnet i hensynet til å avverge bruk av hybride instrumenter i skatteplanlegging (typisk kan dette være aktuelt dersom utdelingen anses som rentebetaling i det betalende land men som utbytteinntekt i Norge). Endringen skal ha virkning fra 1.1.2016.

5.2             Aksjonærmodellen

Scheel-utvalget ba Finansdepartementet vurdere mulige innstramminger i tolkningen av kravet til "reell etablering", basert på den til enhver tid gjeldende EU-retten. Scheel-utvalget fremhevet at reglene her bør være så strenge som mulig. Videre var det foreslått at anvendelsesområdet for aksjonærmodellen burde endres, slik at denne ikke gjelder for inntekter fra aksjer i selskap etablert utenfor EØS. Dersom selskapet er etablert innenfor EØS, burde det stilles krav om at selskapet må være reelt etablert og drive reell økonomisk aktivitet for at aksjonærmodellen skal gjelde.

Gjennom høringsrunden har det imidlertid fremkommet sterke innsigelser i forhold til at en innskjerping av aksjonærmodellen i forhold til grenseoverskridende aksjeinntekter vil kunne være svært krevende rent administrativt. På denne bakgrunn har departementet konkludert med at det vil være behov for å klargjøre nærmere de administrative konsekvensene av forslagene fra Scheel-utvalget før det tas endelig stiling til om endringene bør gjennomføres.

5.3              NOKUS-reglene

Scheel-utvalget kom også med forslag om å vurdere kravet til hva som skal anses som et "lavskatteland" nærmere. I tillegg ba Scheel-utvalget departementet vurdere nærmere om dagens skille mellom aktive og passive inntekter er hensiktsmessig. Departementet er enig i at NOKUS-reglene bør ha et bredt anvendelsesområde men erkjenner at de norske reglene på dette området er mer vidtrekkende enn hva som er vanlig i mange andre land, herunder at NOKUS-reglene ikke har et generelt unntak for aktive inntekter. Departementet mener at det er grunnlag for å vurdere hensynene bak NOKUS-reglene på nytt og vil derfor utrede dette nærmere og sende et forslag på høring.

5.4                 Utgående aksjeinntekter

Kildeskatten på utbytte fra norske selskap til utenlandske aksjonærer er i dag på 25 pst. Scheel-utvalget anså kildeskatt som sådan for å være svakt begrunnet, og foreslo å endre reglene slik at kildeskatt bare ilegges aksjonær hjemmehørende i lavskatteland.

Departementet er enig i at en opphevelse vil kunne ha en positiv virkning på investeringer i Norge, men ønsker samtidig å unngå å legge til rette for at Norge kan bli benyttet som gjennomstrømmingsland for inntekter fra lavskatteland og i forhold til overskuddsflytting. Departementet konkluderer derfor med at gjeldende regler for kildeskatt på utbytte bør opprettholdes for å ha størst mulighet til å motvirke særlige tilfeller av gjennomstrømming.

6.               Beskatning av finanssektoren

6.1            Direkte skatt for bank og forsikringsvirksomhet

Etter dagens regelverk skattlegges bankvirksomhet etter de ordinære skattereglene, hvor renteinntekter og –kostnader tidfestes etter realisasjonsprinsippet. I tillegg kan banker mv. fradragsføre tap på utlån og garantier ført som en kostnad i årsregnskapet, samt fradragsføre innbetalinger til bankenes sikringsfond. Scheel-utvalget mente det var grunn til å vurdere et markedsverdiprinsipp som skattemessig tidfestingsregel for gevinster og tap på finansielle instrumenter i banker mv.

Departementet har ikke funnet grunn til å fremme forslag om et særskilt unntak fra realisasjonsprinsippet i banker mv., og varsler dermed ingen ytterligere utredninger på området.

For forsikringsselskaper er situasjonen en annen. Scheel-utvalget påpekte at det var en svakhet ved dagens skattesystem at forvaltning av kundemidler i datterselskaper mv. inngår i avsetningsfradrag på forsikringsselskapets hånd.

Departementet varsler at det er et behov for en helhetlig gjennomgang av skattereglene for forsikringsselskaper, men at nye regler om inntektsføring tidligst vil tre i kraft fra 2017.

6.2            Indirekte skatt på finansielle tjenester

Scheel-utvalget mente prinsipielt at alle varer og tjenester bør ilegges en felles merverdiavgift, og foreslo at det innføres merverdiavgift på finansielle tjenester som ytes mot konkrete vederlag i form av gebyrer, provisjon mv., f.eks. skadeforsikring. Scheel-utvalget anbefalte også at det innføres en avgift på margininntekter i finanssektoren. Det ble uttalt at avgift på margininntekter bør innføres "så snart som mulig, selv om det på kort sikt ikke er mulig å ivareta alle merverdiavgiftens nøytralitetsegenskaper".

Departementet støtter Scheel-utvalgets forslag, men peker på at en avgift på margininntektene som ivaretar merverdiavgiftssystemets nøytralitetsvirkninger er en nyvinning internasjonalt, og at det derfor vil ta tid å utrede utformingen av avgiftsgrunnlaget. Departementet varsler at en endring tidligst vil skje i forbindelse med 2017-budsjettet.

7.  SKATTEMESSIG BEHANDLING AV VERDIPAPIRFOND 

7.1            Innledning

Finansdepartementet sendte den 14. april 2015 på høring et forslag til nye skatteregler for verdipapirfond. Dette forslaget er fulgt opp i budsjettproposisjonens kapittel 7.4. De sentrale elementene i lovforslaget er som følger:

  • Skillet mellom aksjefond/kombinasjonsfond og obligasjonsfond oppheves: Alle verdipapirfond skal skattlegges etter de samme regler.
  • Alle verdipapirfond blir subjekter under fritaksmetoden.
  • Beskatning av fondet og investor vil avgjøres ut fra sammensetningen av aksjer og andre verdipapirer i fondet.
  • Aksjeandel i fondet må innrapporteres årlig til skattemyndighetene.

Sammenlignet med høringsforslaget, er det følgende som er de viktigste endringene i budsjettproposisjonen:

  • Sjablongene er endret fra 90 pst til 80 pst, og fra 10 pst til 20 pst.
  • Ved beregning av aksjeandel skal det tas hensyn til alle andeler i underliggende fond.
  • Kontanter skal holdes utenfor ved fordelingen mellom aksjer og andre verdipapirer.
  • Det gjort enkelte presiseringer på ulike punkter.
  • Overgangsreglene er endret.

7.2            Skattlegging av fondet

Departementet har foreslått at fondet skal skattlegges på følgende måte:

Fondet vil være skattepliktig for sine inntekter på lik linje med andre selskaper, dvs. skatteplikt for renteinntekter, men skattefrihet for aksjeinntekter. Særbestemmelsen om at verdipapirfond ikke er skattepliktig for gevinster (eller ikke har rett til fradrag for tap) for realisasjon av aksjer i selskaper hjemmehørende utenfor EØS, foreslås videreført.

Ved utdeling til andelseierne vil fondet ha fradragsrett til den delen av utdelingen som svarer til andelen som skattlegges som rente hos andelseieren, jf. sjablongene nedenfor.

7.3            Skattlegging av andelseierne

Ved utdelinger vil beskatningen av andelseierne styres av sammensetningen av aksjer og andre verdipapirer i fondet etter følgende sjablonger:

  • Mer enn 80 pst aksjeandel: Utdelinger anses som 100 pst aksjeutbytte.
  • Mindre enn 20 pst aksjeandel: Utdelinger anses som 100 pst renteinntekt.
  • Mellom 20 og 80 pst aksjeandel: En forholdsmessig del av utdelingen anses som utbytte, og resten som renteinntekt.

For utdelinger som etter dette skattlegges som utbytte, vil fritaksmetoden og aksjonærmodellen komme til anvendelse for beskatning av andelseierne.

Beregning av aksjeandelen skal gjøres ut fra forholdet mellom verdien av aksjer og andre verdipapirer i fondet ved inntektsårets begynnelse. For fond som er etablert i inntektsåret, foreslås det imidlertid at det er aksjeandelen ved utgangen av året som skal legges til grunn.

Også andeler i underliggende fond skal tas med i beregningen av aksjeandel. Det er den faktiske andelen aksjer i underfondet som medregnes, og beregningen gjennomføres i alle underliggende fondsledd.

Ved utdelinger til utenlandske andelseiere, er det foreslått at det ikke skal trekkes kildeskatt for rentedelen av utdelingen.

Ved realisasjon av andel i et verdipapirfond som har investert i andre verdipapirer enn aksjer, vil skattefritak etter fritaksmetoden begrenses forholdsmessig ut fra gjennomsnittet av aksjeandelen i fondet i salgsåret og ervervsåret.

7.4            Hva som skal anses som aksjer i fondet

"Rene" aksjer i selskapsrettslig forstand, skal anses som aksjer i denne sammenheng ved vurderingen av aksjeandelen i fondet. Det vil si at obligasjoner og andre verdipapirer, vil bli behandlet som investeringer i renteinstrumenter. Således vil andel av utdelinger til investor som knytter seg til denne typen investeringer bli beskattet som renteinntekter på investorens hånd.

Kontanter skal holdes utenfor ved fordelingen mellom aksjer og andre verdipapirer.

Departementet har videre uttalt, i samsvar med forslaget i høringsutkastet, at derivater ikke skal anses som aksjer i denne forbindelse. Det er ikke gjort unntak for derivater med aksjer som underliggende.

7.5            Dokumentasjonsplikt

Dersom fondet ikke har innrapportert opplysninger som er nødvendige for å fastsette aksjeandelen ved årsskiftet, må andelseier selv dokumentere dette. Dersom tilfredsstillende dokumentasjon ikke foreligger, vil utdelingen skattlegges som rente. Departementet vil i samråd med Skattedirektoratet komme nærmere tilbake til hva som skal anses å være "tilfredsstillende dokumentasjon" i denne forbindelse.

Når fondet selv ikke innrapporterer slike opplysninger, er det foreslått en forenklet modell for å ta hensyn til andeler i underliggende fond. Andeler i underliggende fond vil da bare inngå i beregningen dersom de utgjør mer enn 25 pst av samlet verdi ved inntektsårets begynnelse. Det tas heller ikke hensyn til aksjer som eies av underliggende fond lenger ned i eierkjeden enn ett ledd.

7.6            Ikrafttredelse og overgangsregler

Reglene er foreslått gjort gjeldende fra og med inntektsåret 2016.

Som en overgangsregel foreslår departementet at fond som etter dagens regler regnes som aksjefond, skal anses å ha 100 pst aksjer på ikrafttredelsestidspunktet. Denne løsningen gjelder for andeler ervervet før 7. oktober 2015. For andeler ervervet senere i 2015, er det foreslått at aksjeandelen per 1. januar 2016 legges til grunn.

Ubenyttet skjerming fra tidligere år, vil bli fremført på vanlig måte, uavhengig av regelendringene.

8.               Omlegging av merverdiavgiften

Dagens merverdiavgift er inndelt i fem ulike satser; alminnelig sats på 25 pst, lav sats på 15 pst (næringsmidler) og 8 pst (persontransport, overnatting, allmennkringkasting, og adgang til kino museer, fornøyelsesparker og store idrettsarrangement), nullsats (eksport, aviser mv.), samt en særsats (11,11 pst) for omsetning av viltlevende marine ressurser (fisk mv).

Scheel-utvalget mente at merverdiavgiften utelukkende bør ha som formål å skaffe staten inntekter og at dagens merverdiavgift med reduserte satser, unntak og fritak påvirker sammensetningen av produksjon og forbruk. Etter Scheel-utvalgets syn er merverdiavgiftssystemet lite egnet til å ivareta fordelingshensyn, støtte enkeltgrupper, påvirke sammensetningen av forbruket mv.

Scheel-utvalget anbefalte at departementet vurderer en omlegging til én felles sats i merverdiavgiften, men i første omgang å innføre et tosats-system i merverdiavgiften der man beholder den generelle satsen på 25 pst, men der dagens nullsats og laveste sats økes til 15 pst, tilsvarende dagens sats på matvarer.

Departementet følger opp Scheel-utvalgets forslag med å foreslå en økning av lav sats fra 8 til 10 pst med virkning fra 1. januar 2016.

I den andre retningen foreslås det å innføre nullsats på nyheter i elektronisk form (elektroniske aviser), som i dag er avgiftspliktig med 25 pst. Forslaget må notifiseres EFTAS overvåkningsorgan (ESA), og forslaget vil bli fremmet så snart godkjenning foreligger. Det må trekkes en grense mellom elektronisk nyhetsformidling og underholdningstjenester, som fortsatt vil være avgiftspliktig.

9.               Fritak for dokumentavgift og omregistreringsavgift ved omorganiseringer med skattemessig kontinuitet

Regjeringen foreslår å innføre et fritak for dokumentavgift og ved overføring av hjemmel til fast eiendom ved visse former for omorganiseringer som kan gjennomføres med skattemessig kontinuitet. Tilsvarende foreslås det fritak for omregistreringsavgift for omorganiseringer som gjennomføres med lovfestet selskapsrettslig kontinuitet. Endringene foreslås innført med virkning fra 1. januar 2016.

Dokumentavgift er en avgift som inntrer ved tinglysning av dokument som overfører hjemmel til fast eiendom, herunder bygning på fremmed grunn og tilførende festerett til tomten. Avgiften fastsettes til 2,5 pst av eiendommens salgsverdi.

Forslaget innebærer at det ikke skal ilegges dokumentavgift ved sentrale typer av omdanninger av selskap og omorganiseringer av selskapsstrukturer der skattefritak framgår uttrykkelig av skatteloven. Dette vil gjelde følgende omorganiseringer:

  • Skattefri fusjon av aksjeselskaper, allmennaksjeselskaper og deltakerlignende selskaper
  • Skattefri fisjon av aksjeselskaper, allmennaksjeselskaper og deltakerlignende selskaper
  • Grenseoverskridende fusjon og fisjon
  • Skattefri omdanning av virksomhet

Konserninterne overføringer, og transaksjoner som Finansdepartementet kan treffe enkeltvedtak om skattefrihet for, er ikke omfattet av forslaget.

10.               Avskrivninger

Det er ikke foreslått endringer i avskrivningsreglene for 2016, men det varsles at det vil komme endringer som ledd i skattereformen. Endringene begrunnes med et ønske om bedre samsvar mellom avskrivningssatsene og det faktiske verdifallet på driftsmidlene. Dette for å unngå vridninger i investeringene mellom ulike driftsmidler og næringer.

Departementet følger opp de konkrete endringsforslagene fra Scheel-utvalget, med enkelte unntak. Forslagene innebærer stort sett skatteskjerpelser i form av endrede satser for visse driftsmidler:

  • Avskrivningssatsen for skip, rigger og fartøyer mv foreslås senket fra 14 pst til 10 pst. Departementet varsler også at det vil se nærmere på behovet for tiltak for å hindre at avskrivninger og tap på fartøy som kvalifiserer for rederiskatt, kan brukes til å redusere skattbar inntekt fra annen virksomhet.
  • Regjeringen støtter også Scheel-utvalgets forslag om å skrote den såkalte startavskrivningen på 10 pst for maskiner og inventar, som ble innført som en tilleggsavskrivning i investeringsåret fra og med 2014. Det varsles at denne vil avvikles i 2017.
  • Anlegg med en så enkel konstruksjon at brukstiden er under 20 år, kan etter dagens regler avskrives med inntil 10 pst. Scheel-utvalget foreslo at grensen for brukstid skulle økes til 25 eller 30 år, noe som ville innebåret en skattelettelse for enkelte bedrifter. Forslaget følges likevel ikke opp av regjeringen, som nå varsler at grensen på 20 år videreføres.
  • I tråd med Scheel-utvalgets forslag, foreslår Finansdepartementet også at den forhøyede avskrivningssatsen (6 pst) for husdyrbygg i landbruket fjernes, slik at husdyrbyggene i stedet avskrives etter vanlig sats for anlegg med 4 pst.
  • Hoteller, bevertningssteder og losjihus skal dessuten flyttes til saldogruppen for forretningsbygg, og dermed avskrives med 2 pst i stedet for dagens 4 pst.
  • Ved statsbudsjettet for 2015 vedtok Stortinget en forhøyet sats på 22 pst for lastebiler og busser (mot 20 pst. for andre kjøretøy). Dette foreslås videreført, tross Scheel-utvalgets forslag om sats på 20 pst.
  • Departementet følger heller ikke opp Scheel-utvalgets forslag om å skille ut personbiler til en egen avskrivningsgruppe med sats på 15 pst.

Det foreslås ingen endringer for andre driftsmidler, herunder for avskrivningen av immaterielle eiendeler.

11.               Tiltak for å motvirke overskuddsflytting fra Norge til utlandet

I Stortingsmeldingen følger departementet opp Scheel-utvalgets forslag til ulike tiltak mot overskuddsflytting fra Norge til utlandet. Med overskuddsflytting siktes til disposisjoner som reduserer skattebelastningen i Norge, men som i liten grad påvirker realøkonomiske forhold. I likhet med Scheel-utvalget peker departementet på at overskuddsflytting har flere negative sider, herunder uthuling av det norske skattegrunnlaget og konkurransevridning (norske virksomheter har ikke samme mulighet til overskuddsflytting som internasjonale virksomheter). I Stortingsmeldingen antas at det selv med en redusert selskapsskatt på 25 pst vil være incentiver til overskuddsflytting, og at satsreduksjonen derfor må kombineres med andre tiltak som skal motvirke overskuddsflytting. I likhet med Scheel-utvalget vektlegger departementet at tiltakene skal samsvare med Norges internasjonale forpliktelser under EØS-avtalen og skatteavtalene. Ved valget av tiltak ser også departementet hen til OECDs pågående BEPS-prosjekt (tiltak mot "Base Erosion and Profit Shifting").

11.1               Armlengdeprinsippet og internprising

Scheel-utvalget mente armlengdeprinsippet (som regulerer internprising av konserninterne transaksjoner) fortsatt bør benyttes som hovedprinsipp for fordeling av overskudd mellom land (gjennom internpriser). Scheel-utvalget mente imidlertid at Norge bør følge opp eventuelle anbefalinger fra OECDs BEPS-prosjekt knyttet til armlengdeprinsippet. Scheel-utvalget mente også det det kan være behov for særskilte regler på områder hvor det er særlig krevende å finne armlengdes priser (royalty, leiebetalinger og renter, jf. nedenfor) – for eksempel sjablonregler for fastsettelse av internprisen.  Departementet adresserer ikke disse spørsmålene i Stortingsmeldingen, hvilket formodentlig at det på dette punkt ikke kan forventes lovendringer i nærmeste fremtid.

11.2             Skattemessig behandling av royalty og visse leiebetalinger

Kildeskatt: Scheel-utvalget foreslo at Norge skal innføre kildeskatt på royalty og leiebetalinger for visse fysiske driftsmidler (borerigger, etc.). Departementet slutter seg til forslaget. Departementet mener således det er særskilt behov for regler som motvirker utflytting av overskudd som følge av royaltybetalinger og vil derfor utrede videre forslag om innføring av hjemmel for å ilegge kildeskatt på royalty- og leiebetalinger. Departementet viser blant annet til at "exit-skatter" ikke er en effektiv stopper for slik "utflytting av overskudd", blant annet fordi det er utfordrende å verdsette immaterielle eiendeler i et exit-skatteoppgjør. Departementet vektlegger at kildeskatten må utformes slik at den ikke krenker EØS-avtalen, men antar også at Norge fullt ut bør utnytte det handlingsrommet EØS-avtalen gir. I praksis kan EØS-avtalen være til hinder for at kildeskatten utformes som en bruttoskatt uten rett til fradrag for kostnader knyttet til royalty- eller leieinntekten. Departementet opplyser at det vil sende et forslag om kildeskatt på royalty- og leiebetalinger på høring. Mange skatteavtaler må reforhandles for at Norge skal kunne ilegge en slik kildeskatt. Kildeskatten vil imidlertid få full effekt i forhold til stater Norge ikke har skatteavtale med.

Fradragsbegrensninger: Scheel-utvalget ønsket ikke å foreslå noen generell fradragsbegrensning for royalty. Departementet deler dette synet, men antar (i likhet med Scheel-utvalget) at det er grunn til å vurdere fradragsbegrensning for enkelte former for leiebetalinger, blant annet bareboat-leie knyttet til fartøy og rigger. En slik fradragsbegrensning vil formodentlig innebære at maksimal fradragsberettiget leie fastsettes basert på en sjablonregel. Departementet antar imidlertid at det kreves mer utredning før det kan tas stilling til om en slik fradragsbegrensningsregel bør vedtas. Departementet vil vurdere spørsmålet nærmere og eventuelt komme tilbake med et forslag på dette punkt.

11.3           Kildeskatt på renter

Scheel-utvalget foreslo at Norge skulle innføre kildeskatt på renter betalt fra norsk debitor til utenlandsk kreditor. Scheel-utvalget viste til at mange andre lander har en slik kildeskatt og antok at de nye rentebegrensingsreglene ikke vil fange opp alle tilfeller av uønsket overskuddsflytting gjennom rentefradrag.

Departementet mener det er gode grunner for å utrede Scheel-utvalgets forslag nærmere, men gir foreløpig ingen føringer for den nye kildeskatteregelens innhold. Departementet tar i stedet sikte på å utarbeide et høringsnotat om kildeskatt på renter. Departementet vektlegger at kildeskatten må utformes slik at den ikke krenker EØS-avtalen, men antar også at Norge fullt ut bør utnytte det handlingsrommet EØS-avtalen gir. I praksis kan EØS-avtalen være til hinder for at kildeskatten utformes som en bruttoskatt uten rett til fradrag for kostnader knyttet til renteinntekten.

Mange skatteavtaler må reforhandles for at Norge skal kunne ilegge en kildeskatt på renter. Kildeskatten vil imidlertid få full effekt i forhold til stater Norge ikke har skatteavtale med.

11.4            Skattemessig hjemsted for selskaper

Scheel-utvalget fryktet at norske regler om hvor et selskap skal anses skattemessig hjemmehørende kan utnyttes for å unngå alminnelig skatteplikt til Norge. Selskaper registrert i utlandet anses hjemmehørende i Norge hvis faktisk ledelse på styrenivå finner sted her. Den tilsvarende vurderingen for et norskregistrert selskap er noe bredere, hvor ledelse på styrenivå er et av momentene som vektlegges. Scheel-utvalget foreslo blant annet en ny regel om at alle norskregistrerte selskaper skal anses hjemmehørende i Norge.

Departementet mener Scheel-utvalgets forslag er godt begrunnet. Det opplyser at det vil utrede tilknytningskravet i hjemstedsregelen nærmere og at det tar sikte på å sende et forslag om dette på høring. 

11.5            Begrenset skatteplikt for utenlandske selskaper for virksomhet i Norge

En særskilt utfordring innenfor digital økonomi er muligheten for at utenlandske selskaper har en betydelig digital tilstedeværelse i Norge, uten å bli skattepliktig hit. Scheel-utvalget mente at rekkevidden av den internrettslige hjemmelen for beskatning av utenlandsk virksomhet i Norge (sktl. § 2-3 første ledd bokstav b)) bør vurderes nærmere. Scheel-utvalget mente Norge bør vurdere eventuelle anbefalinger fra OECD om endringer i (utvidelse av) definisjonen av fast driftssted for å kartlegge om Norge bør utvide skatteplikten for utenlandske selskaper.

Departementet sier seg også enig med Scheel-utvalget på dette punkt, og antar blant annet at det kan være behov for å vurdere rekkevidden av sktl. § 2-3 første ledd bokstav b, som angir kriteriene for at et utenlandsk selskap skal bli skattepliktig til Norge for virksomhet som drives her. Departementet antar imidlertid at det er hensiktsmessig å avvente vurderinger og eventuelle anbefalinger fra BEPS-prosjektet til OECD før det vurderes å gjøre endringer i sktl. § 2-3.

11.6            Omgåelsesnormen

Scheel-utvalget foreslo å lovfeste den ulovfestede omgåelsesnormen. Forslaget var blant annet begrunnet i et ønske om å korrigere en uheldig rettsutvikling i høyesteretts praksis. For det første mente Scheel-utvalget at utviklingen i retning av en mer subjektiv bedømmelse av skattemotivet er uheldig og gjør normen mindre egnet til å motvirke omgåelser. Videre mente Scheel-utvalget at det er uheldig at skattebesparelser oppnådd i andre land skal kunne anses å styrke disposisjonens forretningsmessige egenverdi. Scheel-utvalget mente også at terskelen for å anvende omgåelsesnormen bør senkes, blant annet ved at det bør stilles strengere krav til disposisjonens forretningsmessige egenverdi.

Departementet sier seg enig i behovet for å lovfeste omgåelsesregelen. Departementet har gitt professor Frederik Zimmer ved Universitet i Oslo i oppgave å utrede spørsmålet nærmere. Utredningen vil foreligge våren 2016.

11.7             Anti-hybrid regler

Scheel-utvalget så behovet for anti-hybridregler som skal motvirke doble fradrag og dobbelt ikke-beskatning som kan oppstå dersom finansielle instrumenter eller juridiske enheter klassifiseres ulikt i ulike land. Scheel-utvalget foreslo derfor at fritaksmetoden ikke lenger skal få anvendelse på utbytter som er fradragsført av det utdelende selskapet, jf ovenfor. Departementet sa seg enig i behovet for en slik avskjæringsregel, og foreslår derfor en slik regel i skatteopplegget for 2016.

Scheel-utvalget mente det også bør innføres mer generelle anti-hybrid regler, f.eks. regler om at hjemlandets klassifisering legges til grunn for nærmere definerte tilfeller. Departementet opplyser at det vil vurdere behovet for slike regler nærmere, blant annet på bakgrunn av endelige anbefalinger fra OECDs BEPS-prosjekt.

11.8          Opplysningsplikt og informasjonstilgang

Scheel-utvalget foreslo at norske konsernselskaper bør pålegges plikt til å innhente opplysninger fra utenlandske konsernselskaper dersom ligningsmyndighetene ber om det. Departementet sier seg enig i at det kan være grunn til å etablere en slik plikt, for eksempel plikt til å opplyse om videresalgspriser til uavhengige tredjeparter. Departementet mener imidlertid det først må utredes hva som vil være en mest egnet sanksjon ved brudd på opplysningsplikten og om det oppstår jurisdiksjonsspørsmål (dvs. spørsmål om Norge har jurisdiksjon til å håndheve plikten). Scheel-utvalget antok på sin side at en reaksjon på manglende overholdelse av opplysningsplikten kan være tap av fradragsrett for kostnader, eventuelt en forhøyet inntektspost.

11.9           Land-for-landrapportering i konsernforhold

Departementet viser til at det i BEPS-handlingsplanens tiltakspunkt 13 ble foreslått å revidere anbefalingene for internprisingsdokumentasjon i kapittel V i OECDs retningslinjer for internprising. Formålet er blant annet at dokumentasjonen skal gi et bedre bilde av konsernets globale virksomhet og verdidriverne i denne virksomheten. Det ble foreslått at konsern skal utarbeide en land-for-landrapport med overordnet informasjon om hvordan blant annet inntekter og skatt fordeler seg på de enkelte enhetene i konsernet. Dette er fulgt opp i senere rapporter fra BEPS-prosjektet til OECD.

Departementet opplyser at det mener at en slik land-for-land-rapport vil være et nyttig instrument i skattemyndighetenes kontrollarbeid. Videre mener departementet det er viktig at Norge bidrar i den internasjonale prosessen ved å innføre land-for-landrapportering i konsernforhold innenfor de rammer deltakerlandene har blitt enige om i BEPS-prosjektet. Departementet tar derfor sikte på å sende på høring et forslag om lovendring med tilhørende forskrifter.

12.            Særlige inntektsfradrag og særordninger

I Stortingsmeldingen sier departementet seg enig med Scheel-utvalget i at inntektsskattegrunnlaget for personer bør fastsettes slik at det er best mulig samsvar mellom skattepliktig inntekt og den faktiske avkastningen av arbeid og kapital. Utover dette tilsier hensynet til brede skattegrunnlaget tilbakeholdenhet med fradrag som ikke er direkte tilknyttet ervervet av inntekten.

Scheel-utvalget foreslo å oppheve følgende fradrag og særordninger:

  • Skatteklasse 2
  • BSU ordningen
  • Sjømanns- og fiskerfradraget
  • Fradraget for gaver til frivillige organisasjoner
  • Fradraget for fagforeningskontingent
  • Fradraget for reiseutgifter mellom hjem og arbeidssted
  • Fradraget for pendlerutgifter (skal i stedet inngå som en del av minstefradraget)
  • Foreldrefradraget
  • Særskilte regler i Nord-Troms og Finnmark

Til tross for at departementet tilsynelatende er enig med Scheel-utvalget i at en rekke fradrag og særordninger bør oppheves, har departementet ikke fulgt Scheel-utvalgets anbefaling i budsjettet. I budsjettet foreslår departementet derimot å endre en rekke andre fradrag og særordninger. Av de mest sentrale forslagene fremheves følgende:

  • Sparebeløpet i BSU økes (selv om ordningen foreslås opphevet av Scheel-utvalget)
  • Fradragsretten for ulegitimerte småutgifter oppheves
  • Bunnbeløpet i reisefradraget økes
  • Personfradraget lønnsjusteres
  • Innføring av skattefradrag for enøk-investeringer

Departementet unnlater i denne omgang å oppheve fradrag og særordninger som Scheel-utvalget har stilt spørsmålstegn ved, men stiller seg samtidig bak Scheel-utvalgets vurderinger. Departementets uttalelse om at hensynet til det brede skattegrunnlaget tilsier tilbakeholdenhet med fradrag som ikke er direkte tilknyttet erverv av inntekt kan tale for at en rekke fradrag og særordninger vil bli opphevet i årene fremover. 

Bidragsytere til dette nyhetsbrevet er Bettina Banoun, Arvid Aage Skaar, Andreas Bullen, Nicolay Vold, Tone Kaarbø, Marius Sollund, Alex Beck, Harald Merkcoll, Christina Høva og Egil Stefan Eilertsen.

Ta kontakt med: